Як оподатковується дохід фізичної особи внаслідок реалізації ломбардом заставленого майна за невиконання умов договору?

Відповідно до вимог п. 1.2 Положення про надання фінансових послуг ломбардами (Розпорядження Держфінпослуг від 26 квітня 2005 р. N 3981) ломбард - фінансова установа, виключним видом діяльності якої є надання на власний ризик фінансових кредитів фізичним особам за рахунок власних або залучених коштів, під заставу майна на визначений строк і під процент та надання супутніх послуг ломбарду.

 

Для ломбардів досить звичайною та поширеною є практика реалізації майна прийнятого у заставу. Такі дії відбуваються у відповідності до ст. 20 Закону України "Про заставу" від 2 жовтня 1992 року N 2654-XII, оскільки заставодержатель набуває право звернення стягнення на предмет застави в разі, якщо в момент настання терміну виконання зобов'язання, забезпеченого заставою, воно не буде виконано, якщо інше не передбачено законом чи договором.

 

Питання порядку оподаткування доходу фізичної особи, майно якої було реалізовано, стоїть досить гостро, оскільки єдиного підходу до оподаткування не було відпрацьовано, а Податковий кодекс України (далі - ПКУ) дає можливість трактувати таку операцію на користь податківців.

 

Як нам відомо із практики аудиту ломбардів, деякі з них зверталися за офіційними роз’ясненнями цього питання до державної податкової служби. Найчастіше відповідь від працівників ДПС була досить категоричною, а підхід фіскальним. Податківці вважають, що відповідно до п. 173.8 ст. 173 ПКУ під продажем розуміється будь-який перехід права власності на об'єкти рухомого майна, крім їх успадкування та дарування.

 

А отже, у разі коли фінансова установа-заставодержатель реалізує заставлене майно платника податку, таке відчуження з метою оподаткування податком на доходи фізичних осіб вважається продажем такого рухомого майна фізичною особою-заставодавцем.

 

Податкові органи приходять до висновку, що вся сума реалізації підлягає оподаткуванню, а ломбард, у свою чергу, повинен виконати функції податкового агенту та відобразити такі доходи у податковому розрахунку форми N 1ДФ із ознакою "108".

 

Нещодавно, після низки змін у ПКУ з’явилася ще одна позиція податківців з цього приводу. У запитаннях-відповідях ЗІР від 03.06.2015 вони, посилаючись на норми пп. 165.1.16 п. 165.1 ст. 165.1 ПКУ висловили думку, що до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включаються доходи, отримані платником податку внаслідок реалізації заставленого майна платника податку, майна платника податку при зверненні стягнення фінансовою установою на таке майно у зв'язку з невиконанням платником податку своїх зобов'язань за договором кредиту (позики), за умови, що таке майно було придбано за рахунок такого кредиту (позики) у сумі, що не перевищує розмір забезпечених заставою вимог заставодержателя.

 

Однак грошова сума, що перевищує розмір забезпечених заставою вимог заставодержателя (ломбарду), є об'єктом оподаткування у платника податку, якому вона повертається, тобто підлягає оподаткуванню ломбардом (з урахуванням пп. 164.2.20 п. 164.2 ст. 164 ПКУ та згідно зі ст. 168 ПКУ) за ставкою 15 (20) відсотків, визначеною п. 167.1 ст. 167 ПКУ.

 

Дещо подібна позиція існувала і раніше, але в останній редакції ПКУ було додано умову, при якій доходи від операції із реалізації заставного майна не включаються в оподатковуваний дохід - придбання цього майна за рахунок кредиту (позики), забезпеченням якого воно виступає.

 

Таке оновлення спричинює низку податкових ризиків саме для ломбардів, оскільки, на відміну від банків, вони зазвичай надають позики без дотримання цієї умови. А отже у податківців можуть виникати додаткові підстави для використання спірного положення на свою користь, які ще більш наполегливо будуть стверджувати про необхідність сплати ПДФО з повної суми.

 

Взагалі така позиція податківців негативно відбивається не тільки на можливості погашення позик фізичними особами, які повинні будуть додатково компенсовувати податкову різницю ломбарду, а й, у першу чергу, на фінансовому стані самих ломбардів, які втрачатимуть можливість достатньо забезпечити власні активи.

 

Але, якщо розглянути ці операції уважніше, можна помітити, що фіскальна логіка податківців має слабкі місця. У нашому випадку, відповідно до пп. 163.1 ст. 163 ПКУ об'єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід або доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання). Відповідно до пп. 164.1 ст. 161 ПКУ базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом. Цією ж статтею надано визначення загального оподатковуваного доходу:

 

Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.

 

Відповідно до пп.164.1.2 ст. 164 ПКУ загальний місячний оподатковуваний дохід складається із суми оподатковуваних доходів, нарахованих (виплачених, наданих) протягом такого звітного

податкового місяця.

Відповідно до пп. 14.1.54 ст. 14 ПКУ:

 

дохід з джерелом їх походження з України - будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні

Тобто в основі оподаткування доходів фізичних осіб лежить загальне визначення доходу, якого не встановлено в рамках ПКУ. ПКУ лише дає визначення деяким видам доходу, або встановлює їх

додаткові характеристики, тим самим звужуючи базове поняття, яке лежить у всіх визначеннях - будь-який дохід. Це є вагомою підставою, щоб стверджувати, що оподаткування фізичної особи, незалежно від характеру його операцій, неможливе, якщо фізична особа не отримує будь-яких доходів.

Щоб зрозуміти економічну сутність доходів, пропонуємо проаналізувати визначення, яке надається у стандартах бухгалтерського обліку (п. 3 НП(С)БУ 1):

 

Доходи - збільшення економічних вигод у вигляді надходження активів або зменшення зобов'язань, які призводять до зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок

внесків власників).

 

Звісно ж, таке визначення не є застосовним для фізичних осіб, але воно дає змогу зрозуміти первісну сутність категорії, яка полягає у тому, що не будь-яке надходження активів або зменшення зобов'язань може вважатись доходом. В даному ж випадку, податківці намагаються вважати доходом те, що у заставодавця зменшились зобов'язання із погашення позики, що є досить спірною точкою зору. Аналогічно тоді можна вважати доходом фізичної особи і погашення цієї позики у звичайному порядку.

 

З іншого боку, якщо розглядати в якості доходу надходження коштів від примусового продажу заставного майна заставодавця, то слід зауважити, що така операція навряд чи може вважатися доходом саме фізичної особи, оскільки фізична особа зовсім не контролює ні можливість та процес продажу, ні кошти, які надійшли від такого продажу. Дохід від такої операції у фізичної особи виникне тільки в разі реалізації заставного майна у сумі, яка є вищою за суму зобов'язань фізичної особи. Сам ломбард в процесі примусової реалізації не виступає в якості посередника, який реалізує майно, оскільки у цьому процесі приймають участь спеціалізовані торговельні організації, або він здійснює реалізацію на власну користь, а не на користь боржника. Саме тому ломбард не повинен бути податковим агентом.

 

Це цілком справедливо, бо відповідно до ст. 25 Закону України "Про заставу" N 2654-XII, якщо при реалізації предмета застави виручена грошова сума перевищує розмір забезпечених цією заставою вимог заставодержателя, різниця повертається.

 

Також, відповідно до ч.3 ст. 576 Цивільного кодексу України права заставодержателя (право застави) на річ, яка є предметом застави, поширюються на її приналежності, якщо інше не встановлено договором. Право застави поширюється на плоди, продукцію та доходи, одержані від використання заставленого майна, у випадках, встановлених договором.

 

Зовсім іншою є ситуація, коли позичальник реалізує заставне майно самостійно (добровільно) та здійснює погашення позики за рахунок цих коштів. В цьому випадку, реалізація такого майна буде оподатковуватись у загальному порядку.

 

Таким чином, на нашу думку, оподаткування операцій із реалізації заставного майна фізичної особи не підлягає оподаткуванню податком з доходів фізичних осіб, через відсутність виникнення у такої особи доходів. Виключенням можуть бути випадки, коли майно було реалізовано фізичною особою самостійно, або якщо вартість реалізації перевищувала суму зобов'язань.

 

Проте така позиція потребуватиме додаткових обґрунтувань і навряд чи буде адекватно прийматися більшістю податківців, але вона може бути корисна в якості основи для побудови захисту тих ломбардів, які бажають відстоювати свої права, так і для аудиторів, які можуть бути залучені до консультування з цього приводу або будуть проводити річний аудит ломбардів.

 

Сергій Черв'як

генеральний директор ТОВ «АФ «ГРАВІС»

 

Матріал підготовлено для компаніі Дінай та опубліковано у Довідково-правовій системі «ДІНАЙ» 25.06.2015

Обращаем Ваше внимание на то, что данная публикация не является индивидуальной консультацией и предлагается в информационных целях. Материал подготовлен с использованием законодательства, которое действовало на дату публикации. В конкретных ситуациях рекомендуется получение полной профессиональной консультации.

 

Поделиться: